Estudio de los sujetos pasivos en el impuesto sobre sociedades
- Autores: Joan Ramon Viaña Torrento
- Directores de la Tesis: Ángel Urquizu Cavallé (dir. tes.)
- Lectura: En la Universitat Rovira i Virgili ( España ) en 2017
- Idioma: español
- Tribunal Calificador de la Tesis: Joan Pagès i Galtés (presid.), Patricia Esther Font Gorgorió (secret.), Diana Ferrer Vidal (voc.)
- Programa de doctorado: Programa de Doctorado en Derecho por la Universidad Rovira i Virgili
- Materias:
- Enlaces
- Tesis en acceso abierto en: hdl.handle.net TDX
- Resumen
El objeto de estudio del presente trabajo recae sobre la relación de sujeción al impuesto sobre sociedades del diverso elenco de entes que operan en la realidad económica empresarial.
Parte importante del estudio recae, a su vez, en la Ley del propio impuesto sobre sociedades y en el de instituciones como la relación jurídico-tributaria, el sujeto activo, el sujeto pasivo, etc.
La justificación en el estudio de este tema se centra en delimitar qué sociedades y qué entidades son finalmente sujetos pasivos del impuesto más allá de la enumeración contenida en la propia ley, porqué y en base a qué criterios. Ha sido necesario para ello investigar a fondo cada una de formas societarias que operan en el sector económico, las citadas en la ley y las no citadas, tratando aspectos de índole civil como la obtención de la personalidad jurídica, los requisitos de constitución y funcionamiento de las citadas entidades, y también los aspectos la fiscalidad propia u específica de cada una de dichas entidades para determinar, una por una, la sujeción al impuesto y si existen especificidades concretas.
La necesidad del estudio se ha fundamentado en llegar a unos resultados en relación a los objetivos descritos y sobre todo en dar respuesta a las preguntas de investigación formuladas: A modo de resumen, la primera de ellas está íntimamente vinculada con los listados de sociedades que aparecen en la norma, siendo necesario determinar si nos encontramos ante listas abiertas o listas cerradas, y en ambos casos qué criterios son los que determinan su inclusión o exclusión. La segunda de las cuestiones hace referencia al tema que por su novedad estaba más necesitado de estudio: nos referimos a la inclusión como sujetos pasivos del impuesto a las sociedades civiles con objeto mercantil. La inclusión de las mismas en el listado de contribuyentes origina a las pequeñas empresas que operaban en el mercado bajo esta forma jurídica unos cambios significativos en su funcionamiento que afectas a otras disciplinas del derecho más allá de la fiscal, tales como de derecho laboral o mercantil.
Finalmente la necesidad del estudio de este tema reside en la evolución y crisis del punto de conexión que vincula las sociedades con el territorio español que es la residencia habitual. La evolución de un mercado global y electrónico hace que los mecanismos previstos en la norma no sean los más eficaces, por lo que deben buscarse soluciones supranacionales.
En relación a la metodología empleada, ha consistido en un estudio pormenorizado de cada una de las formas jurídicas , en alguna de ellas en enfoque ha sido más teórico, pues se trata de sociedades muy específicas. En cambio otras formas jurídicas son más usuales y por tanto más conocidas. Se ha puesto énfasis en las especialidades derivadas de entidades con normativa propia de la Comunidad Autónoma de Cataluña. Se ha partido del estudio legal, completándolo con doctrina administrativa y de autores, manuales, monografías, jurisprudencia, etc.
Para la obtención y consulta de dicho material se ha recurrido físicamente a las bibliotecas de la Universidad Rovira y Virgili en Tarragona, la de la Universidad de Lleida, la del Colegio de abogados de Lleida, la de la Asociación Profesional de Técnicos Tributarios de Cataluña y Baleares de Barcelona y Lleida, así como a libros y revistas científicas de suscripción a nivel privado y del despacho profesional del que formo parte.
Y a nivel telemático se ha trabajado con buscadores de libre contenido como google o google académico, accediendo a páginas web de centros oficiales tales como las de la Agencia Estatal de Administración Tributaria o las de la Generalitat de Cataluña.
Asimismo, al estar adherido el despacho profesional de quien suscribe a diversos colegios profesionales se ha contado con buscadores propios y con artículos exclusivos preparados por y para el asesoramiento específico en temas fiscales, escritos por catedráticos o profesores titulares de universidad, notarios, inspectores de finanzas u otros profesionales de reconocido prestigio: Estas entidades son el colegio de abogados de Lleida, el Colegio de Gestores Administrativos de Cataluña y la Asociación Profesional de Técnicos Tributarios de Cataluña y Baleares.
Finalmente se ha contado con buscadores especializados a los cuales estamos suscritos, que disponen de gran cantidad de jurisprudencia, doctrina administrativa y de autores, libros, manuales, revistas especializadas, etc. Se trata de insignis aranzadi i francis lefebre el derecho.El método con el que se ha plasmado dicha información ha sido de la ley al detalle. O sea método deductivo partiendo de lo establecido en la ley y ante cuestiones no claras acudir a la doctrina o material escrito al respecto, para cuestionarnos y aclarar su contenido. Ante otras cuestiones con diferentes puntos de vista doctrinales se han contrastado ambas opiniones para llegar a una conclusión mayoritaria si la hay o en caso contrario ha quedado el tema abierto.
En cuanto a las conclusiones más importantes, la primera ha consistido en delimitar exhaustivamente qué entidades son sujetos pasivo del impuesto y cuales no. Y a su vez, de los que están sujetos se ha determinado cuáles de ellos están a su vez total o parcialmente exentos. Debido a la extensión de los listados, que constan en el bloque de conclusiones de la Tesis, no se reproducen nuevamente, sin embargo hay que decir que el elemento básico para determinar la inclusión de una sociedad o entidad como contribuyente residen en la obtención de la personalidad jurídica. Este parámetro, ajeno al derecho financiero y tributario se otorga o por ley fundacional o por inscripción en el registro correspondiente.
Menciones especiales para los Fondos de diversa índole que, careciendo de personalidad jurídica son sujetos pasivos del impuesto por decisión legal. Asimismo cabe destacar que las otras entidades asociativas que, carentes de personalidad jurídica exploten un patrimonio susceptible de generar rendimientos tributarán por el método de atribución de rentas, que distribuye en forma alícuota a cada uno de sus socios o partícipes dicho beneficio en función del grado de participación. El mismo régimen de atribución de rentas seguirá siendo de aplicación a la sociedad civil cuando el objeto no sea mercantil.
Precisamente en el ámbito de sociedades civiles se producen importantes conclusiones, no todas ellas definitivas. En efecto, a nuestro modo de entender, las dudas interpretativas que se han generado en relación a la inclusión de tales entidades como sujeto pasivo del impuesto, los efectos colaterales derivados de las incompatibilidades sobrevenidas con los regímenes especiales del IVA, aspectos tales como la llevanza de contabilidad, acceso al registro mercantil, relaciones socio-sociedad, retribución de administradores, así como delimitación entre objeto civil o mercantil , y sobre todo cuestiones formales respecto al ejercicio de las mismas actividades bajo las forma de sociedad civil o comunidad de bienes, se han resuelto casi única y exclusivamente por consultas vinculantes o no de la Dirección General de Tributos. Entendemos que dichas resoluciones adolecen en ocasiones de rigor jurídico, y adolecen de falta de imparcialidad. Esperamos que los Tribunales de Justicia revisarán alguno de los criterios establecidos hasta la fecha.
Y respecto a la última de las cuestiones planteadas en relación a la consideración de entidades residentes en territorio español en base a lo establecido en el art. 8 de la ley del impuesto, sobre el criterio de fijación del punto de conexión con el territorio español cabe responder lo siguiente:
El citado art. 8 dispone que: Se considerarán residentes en territorio español las entidades en las que concurra alguno de los siguientes requisitos: a) Que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas.
b) Que tengan su domicilio social en territorio español.
c) Que tengan su sede de dirección efectiva en territorio español.
A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.
Según dicho artículo, y siguiendo los razonamientos de los autores, tal y como se ha expuesto en los apartados correspondientes, sería deseable que se instituyere una cierta prelación o jerarquía entre dichos apartados, ya que en cierto modo la elección del nexo de unión queda al arbitrio de las partes. Además puede conllevar a conflictos relacionados con que más de un territorio considere que le corresponde ejercer su jurisdicción sobre dicha sociedad. En efecto, algunos autores incluso consideran que sería deseable una intervención agresiva en relación a empresas que han fijado fraudulentamente su residencia en territorios de menor tributación.
Sin embargo, el propio principio de residencia fiscal está en crisis, ya que con la globalización y la irrupción del comercio electrónico se hace cada vez más difícil fijar la residencia efectiva. Los tratados de doble imposición y los informes de OCDE intentan dar respuesta, pero no es sencillo. En los próximos años veremos una clara evolución en este sentido.
