Real Decreto 1007/2023 relativo a la facturación electrónica y sistemas informáticos:

Objetivos y Ámbito de aplicación

Recientemente se ha aprobado el Real Decreto 1007/2023, por el que se establecen los requisitos para los sistemas y programas informáticos que soportan los procesos de facturación de empresarios y profesionales, y la estandarización de formatos de los registros de facturación. Podemos resumir los objetivos del presente Real Decreto en los siguientes puntos clave:

1. Obligación de emitir facturas electrónicas de todas las operaciones realizadas por empresarios y profesionales.
    

2. Garantizar que todas las operaciones de facturación se graben de manera segura y no manipulable en sistemas informáticos.
    

3. Facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias a través de procesos automatizados.
    

4. Estandarización de formatos para los registros de facturación para mejorar la legibilidad, el análisis automatizado y la remisión simultánea a la Administración tributaria.

En cuanto a los sistemas informáticos de facturación, se establece que deben garantizar la integridad, conservación, accesibilidad, legibilidad, trazabilidad e inalterabilidad de los registros de facturación. Vamos a desarrollar cada uno de estos puntos a continuación:
 

1. Integridad: Los sistemas deben asegurar que los datos contenidos en los registros de facturación se mantengan completos y sin alteraciones desde el momento de su creación. Esto significa que toda la información original de la factura, incluyendo detalles del proveedor, cliente, cantidades, y descripción de los bienes o servicios, debe permanecer inalterada.
    

2. Conservación: Los sistemas informáticos deben ser capaces de almacenar los registros de facturación que deberán ser conservados de manera segura para protegerlos contra pérdida, daño o destrucción.
    

3. Accesibilidad: Los registros de facturación deben estar fácilmente accesibles para consulta, revisión y auditoría. Esto requiere que los sistemas tengan mecanismos para recuperar rápidamente la información de las facturas cuando sea necesario.
    

4. Legibilidad: Los registros deben mantenerse de manera que sean legibles durante todo el período de conservación.
    

5. Trazabilidad: Los sistemas deben permitir el seguimiento de todas las operaciones realizadas con cada registro de facturación. Así, el sistema deberá tener la capacidad de identificar quién ha creado, modificado, o accedido a los registros, así como el seguimiento de todas las acciones realizadas con cada factura.
    

6. Inalterabilidad: Los registros de facturación una vez creados no pueden ser modificados. Cualquier corrección o cambio en una factura ya emitida debe realizarse a través de mecanismos claramente definidos, como la emisión de facturas rectificativas, sin que se altere el registro original.

 
Respecto del ámbito de aplicación de estos sistemas informáticos de facturación se incluye a los siguientes sujetos:
 

1. Contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades: Todos los contribuyentes de este impuesto están sujetos a Real Decreto, con la excepción de entidades exentas. Sin embargo, las entidades parcialmente exentas solo están sujetas a esta obligación para las operaciones que generen rentas sujetas y no exentas.
    

2. Contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) que Desarrollen Actividades Económicas: Esto incluye a los autónomos y a aquellos que ejercen actividades económicas de forma individual.
    

3. Contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes: El Real Decreto, también se aplicará a aquellos que obtengan rentas mediante un establecimiento permanente en España.
    

4. Entidades en Régimen de Atribución de Rentas: Estas entidades están sujetas al Real Decreto siempre y cuando que desarrollen actividades económicas.
    

5. Productores y Comercializadores de Sistemas Informáticos de Facturación: Estos grupos son responsables de cumplir con las normativas relacionadas con la producción y comercialización de los sistemas informáticos utilizados por los obligados tributarios.

 
Por otro lado, en lo relativo a los sujetos excluidos, el Real Decreto establece ciertos casos en los que los nuevos sistemas informáticos de facturación no se aplicarán:
 

1. Operaciones bajo Regímenes Especiales del IVA: Esto incluye a aquellos que tributen bajo el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA, y aquellos que estén acogidos al regímenes simplificados de IVA o al régimen especial del recargo de equivalencia.
    

2. Suministro Inmediato de Información:  Aquellos que utilizan el sistema de Suministro Inmediato de Información (SII) están exentos de aplicar los nuevos sistemas informáticos de facturación.
    

3. Operaciones autorizadas a la exención de aplicación por la AEAT: En algunos casos, operaciones específicas pueden estar exentas de aplicación por el Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT para evitar perturbaciones en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales.

Por último y relativo a las fechas de implantación, el Real Decreto recoge de forma expresa que los obligados tributarios deberán tener operativos estos sistemas informáticos adaptados a las características y requisitos mencionados anteriormente antes del 1 de julio de 2025.
 
 
Conclusiones

El Real Decreto 1007/2023 representa un hito importante en la digitalización y modernización de los procesos de facturación. Este Real Decreto establece un marco legal clave para garantizar que los sistemas y programas informáticos utilizados en la facturación por empresarios y profesionales cumplan con requisitos estrictos de seguridad y eficiencia.

Uno de los aspectos más relevantes de este decreto es el impulso hacia la facturación electrónica, un avance tecnológico que no solo agiliza los procesos comerciales, sino que también promueve la transparencia y la trazabilidad en las transacciones.

Además, el Real Decreto enfatiza la importancia de la seguridad y la integridad de los registros de facturación. Los sistemas informáticos deben asegurar que los datos contenidos en los registros se mantengan completos y sin alteraciones, lo que resulta un aspecto crucial para evitar fraudes y manipulaciones.

Por otro lado, al estandarizar los formatos de facturación y automatizar los procesos, se facilita a los empresarios y profesionales la gestión de sus obligaciones tributarias. Esto no solo reduce la carga administrativa, sino que también mejora la eficiencia y la precisión en la presentación de los modelos tributarios.

El Real Decreto no solo impacta a los contribuyentes de forma directa, sino también lo hace a los productores y comercializadores de sistemas informáticos de facturación. Estos grupos deben asegurarse de que sus productos cumplan con las normativas establecidas, lo que en la práctica implicará un desafío en términos de desarrollo y actualización de software.

En resumen, el Real Decreto 1007/2023 se erige como un pilar fundamental en la evolución hacia una economía más digitalizada, segura y eficiente, marcando un antes y un después en la gestión de la facturación en España. Su implementación, prevista para julio de 2025, será un paso significativo en la modernización de los procesos empresariales y tributarios, reflejando un claro compromiso con la innovación y la adaptación a los cambios de un entorno global.


Ángel López Atanes

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La retribución de los administradores en el ámbito del derecho mercantil

La regulación de la retribución de los administradores en el ámbito mercantil, la encontramos fundamentalmente en los artículos 217, 218, 219 y 249 del Real Decreto Legislativo 1/2010 (RDL 1/2010), por el que se aprueba el refundido de la Ley de Sociedades de Capital (en adelante LSC) en la redacción dada por la Ley 31/2014, de 3 de diciembre (BOE 4/12/2014 y entrada en vigor de la misma a los 20 días de su publicación en el BOE). Nótese que la modificación de la regulación de tales retribuciones del órgano de administración entró en vigor prácticamente junto con la ley 27/2014 del impuesto sobre sociedades cuya entrada en vigor lo es desde 1-1-2015, la cual hace referencia en algunos artículos a la deducibilidad de las retribuciones de los administradores, cuyo análisis tributario de tales retribuciones efectuaremos en el próximo artículo.
 
Es competencia de los administradores la gestión y representación de la sociedad en los términos establecidos en la LSC, y los administradores de la sociedad pueden ser personas físicas o jurídicas.
En materia de remuneración del órgano de administración los artículos 217, 218, 219 y 249 (cuando se actúa a través de un consejo de administración) disponen:

 
De la lectura y análisis de los mismos, así como de su puesta en conexión con lo que dispone la LIS en materia de deducibilidad de las retribuciones de los administradores, (artículos 15 letras e y f y 18.2.b), extraemos las siguientes conclusiones:

1.- En las sociedades mercantiles el cargo de administrador por defecto es gratuito y así aparece generalmente en los estatutos. No obstante, si el mismo es retribuido, los estatutos, no solo deben contemplar el carácter remunerado del cargo, sino que también deben concretar el sistema de retribución, así como el concepto o conceptos retributivos a percibir tanto fijos como variables por los administradores.
 
2.- La determinación concreta de su cuantía debe llevarse a cabo, en su caso, por la junta general de socios/accionistas en ejercicio de su competencia y en función de los parámetros que se estimen convenientes (trabajo efectivo llevado cabo, resultados sociales, período de permanencia…). Así, La junta general deberá aprobar durante el ejercicio el importe máximo de remuneración anual del conjunto de los administradores y en su caso consejeros ejecutivos (véase en este sentido la sentencia de la sala de lo civil del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 2018 (recurso nº 3574/2017), que permanecerá vigente en ejercicios siguientes hasta que se apruebe su modificación. Salvo que la junta general determine otra cosa, la distribución de dicho importe la establecerán los propios administradores, y en caso de Consejo de Administración, el propio Consejo considerando tanto las funciones y actividades realizadas como las responsabilidades asignadas a cada consejero
 
En las sociedades cotizadas los consejeros son naturalmente retribuidos con el requisito de quedar reflejado en sus estatutos el concreto sistema de retribución o bien indicar de forma expresa que el cargo será gratuito.
 
3.- .- Se establece una limitación genérica al Importe de la remuneración total de los administradores y en su caso consejeros ejecutivos, tal que se garantice una proporción razonable con la situación económica de la sociedad en cada momento y los estándares del mercado de empresas, de forma que el sistema de remuneración este orientado a promover la rentabilidad y sostenibilidad a largo plazo de la sociedad, así como al logro del fin social.
 
4.- Si la remuneración lo es mediante participación en beneficios (art. 218 TRLSC), los estatutos sociales determinarán concretamente (SA y SL): 

• El importe de la participación en beneficios; o
   

• El porcentaje máximo de la misma (en este último caso, la junta general determinará el porcentaje aplicable dentro del máximo establecido en los estatutos sociales).

 
En la sociedad de responsabilidad limitada el porcentaje máximo de participación en ningún caso podrá ser superior al 10% de los beneficios repartibles entre los socios.
 
Sin embargo, en la sociedad anónima la participación solo podrá ser detraída de los beneficios líquidos y después de estar cubiertas las atenciones de la reserva legal y de la estatutaria y de haberse reconocido a los accionistas un dividendo del cuatro por ciento del valor nominal de las acciones o el tipo más alto que los estatutos hayan establecido.
 
5.- Si la remuneración de los administradores está vinculada a la entrega de acciones de la sociedad, de opciones sobre acciones, o retribuciones referenciadas al valor de las acciones deberá preverse expresamente en los estatutos sociales y su aplicación requerirá un acuerdo de la junta general de accionistas (sistema previsto para las SA en el art. 219 TRLSC):
 
El acuerdo deberá incluir:
 

• El número máximo de acciones que se podrán asignar en cada ejercicio a este sistema de remuneración (No es necesario fijar el número exacto de acciones a entregar ni el precio. Es suficiente con determinar un número máximo de acciones y el sistema de cálculo del precio);
   

• El precio de ejercicio o el sistema de cálculo del precio de ejercicio de las opciones sobre acciones;
   

• El valor de las acciones que, en su caso, se tome como referencia;
   

• El plazo de duración del plan

 
6.- Desde 1-1-2015, para las retribuciones correspondientes a  las funciones propias del cargo de administrador y dirección gerencial de las entidades no es necesario buscar comparables para fijar tales retribuciones acordes a mercado, ya que de conformidad con el art. 18.2.b) de la Ley 27/2014 del IS, se consideran operaciones entre  personas o entidades vinculadas, entre otras las realizadas por “una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio de sus funciones". Sin embargo, si presta otros servicios bien profesionales, bien ordinarios o comunes de carácter laboral, tales retribuciones (importe de la contraprestación) no deben superar el valor de mercado de las mismas entre parte independientes ya que están sujetas al régimen de operaciones vinculadas regulado en el artículo 18 de la LIS.
 
7.- El importe de las percepciones anuales deberá estar contabilizado y reflejarse adecuadamente en el MODELO 190 con la clave y subclave correspondiente.
Así, el registro con clave A, serán un medio de prueba para acreditar su condición de “asalariado” por las funciones laborales que efectivamente desempeña en la empresa que no suponen el ejercicio del cargo de administrador/gerente. En otro caso, si percibe las retribuciones por las funciones propias del cargo de administrador (por la efectiva dirección, gestión y representación de la entidad), tales percepciones anuales deben reflejarse adecuadamente en el MODELO 190 como clave E (retribuciones a consejeros y administradores), cuyo detalle es:
 
Clave E – modelo 190. Retribuciones a consejeros y administradores.
 
Subclave 01: cuando el consejero o administrador esté incluido en el régimen general de la Seguridad Social como trabajador «asimilado» a trabajadores por cuenta ajena, y los rendimientos percibidos no deban reflejarse en la subclave 02.
 
Subclave 02: cuando el consejero o administrador esté incluido en el régimen general de la Seguridad Social como trabajador «asimilado» a trabajadores por cuenta ajena, y los rendimientos procedan de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del último período impositivo finalizado con anterioridad al pago de los rendimientos sea inferior a 100.000 euros.
 
Subclave 03: cuando el consejero o administrador esté incluido en el régimen especial de la Seguridad Social de trabajadores autónomos, y los rendimientos procedan de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del último período impositivo finalizado con anterioridad al pago de los rendimientos sea inferior a 100.000 euros.
 
Subclave 04: se consignará esta subclave en todas las percepciones de la clave E distintas de las que deban relacionarse bajo las subclaves 01, 02 y 03.
 
Por otra parte, y solo para las sociedades de responsabilidad limitada el articulo 220 dispone que cualquier clase de prestación de servicios o de obra realizado por la sociedad con sus administradores requerirán el acuerdo de la junta general, en los siguientes términos:

De este artículo, se deduce que se puede simultanear el cargo de administrador/gerencia retribuido o no, con la prestación de otros servicios o la realización laboral de otro tipo de funciones, tareas o actividades ordinarias, comunes y distintas de la de su condición de administrador (mecánico, contable, comercial, electricista, pintor, director financiero, arquitecto, oficial de 1ª, 2ª, etc.) por las que se pueden percibir los correspondientes salarios/emolumentos a valor de mercado a través de un contrato de prestación o arrendamiento de servicios que quedaran reflejados en un acta de la junta general, a la cual se puede (es conveniente) hacer referencia en la memoria de las cuentas anuales.
 
Además, para percibir la correspondiente retribución estos trabajos ordinarios o comunes, no se requiere modificación alguna de los estatutos, sea o no retribuido el cargo de administrador, ya que tales actividades o funciones no son objeto de reserva estatutaria, por lo que bastará con  tener aprobado por junta general de accionistas o de socios anualmente mediante un acta (tal acta debe constar  en el libro de actas de la entidad), el importe de la retribución a percibir por los administradores indicando la función o funciones ordinarias que se retribuyen. Recordamos que estas retribuciones no deben superar el valor de mercado y están sujetas al régimen de operaciones vinculadas. Y como ya hemos señalado, también resulta conveniente hacer mención del tipo de funciones por las que se están percibiendo los salarios/emolumentos, en las cuentas anuales. Así, en la memoria hay que señalar el importe y naturaleza de los servicios por lo que se está retribuyendo al administrador. Sin embargo si se retribuye a cualquier socio ( no administrador) con independencia del % de participación o del encuadramiento en el correspondiente régimen de la seguridad social, no es necesario que conste en acta alguna en este sentido , salvo que estemos ante una sociedad unipersonal, en cuyo caso tenemos la obligación de llevanza del libro de contratos entre la sociedad y su socio único (libro obligatorio por el que procede su legalización en los mismo términos que para el libro diario, libro de inventarios y cuentas anuales o libro de actas) que estará compuesto por todos aquellos contratos firmados entre la sociedad y su socio único dentro de un determinado ejercicio social.

En el sentido de lo antes expuesto citamos la Resolución de 3 de abril de 2013 de la DGRN en la cual señala: Es innecesario e inoportuno hacer referencia a esas relaciones por retribuciones del trabajo, dinerarias o en especie o por cesiones de bienes muebles o inmuebles, etc, en los Estatutos con clausulas o redacciones del tipo: “ las retribuciones antes expresadas (por las funciones del cargo de administrador) lo serán ………………………..sin perjuicio del pago de los honorarios profesionales o de los salarios que pudieran acreditarse frente a la sociedad, en razón de la prestación de servicios profesionales o de la vinculación laboral del administrador con la compañía para el desarrollo de otras actividades en la misma por las que percibirá también el pago del autónomo, un seguro médico, un rendimiento al 3% de las cantidades prestadas a la empresa y una retribución por los inmuebles prestados a la empresa, etc, etc……..”.
 
Por otra parte, la propia DGRN mediante Resolución de 12/05/2014, establece:  …… que determinado que el cargo de administrador es gratuito e inscrita dicha circunstancia, nada obsta a que en el ámbito de prestación de servicios de los administradores a que se refiere el artículo 220 de la Ley de Sociedades de Capital, los estatutos establezcan determinadas condiciones para el ejercicio de la facultad que el mismo precepto atribuye a la junta de socios.
 
Es decir, a pesar de que no se exige la constancia estatutaria de la remuneración al administrador por la prestación a la sociedad de servicios distintos de los propios de su condición de tal, la DGRN admite la inclusión en los estatutos de una mención genérica a la existencia de este tipo de retribuciones sin que con ella se cuestione la competencia de la Junta para autorizar este tipo de prestaciones.
 
En lo referente a la duración del cargo la regulación la encontramos en el artículo 221 el cual dispone:

De la lectura de este precepto se deduce que, con carácter general, en las SL el cargo es indefinido, mientras que en las SA el cargo se ejerce durante el plazo que se señale en los estatutos sin que pueda exceder de seis años, debiendo ser reelegidos trascurrido dicho plazo.
 
Por tanto, en la medida en que el sistema de retribución que pudieran recoger los estatutos y en su caso la junta general se adecue a lo dispuesto en el artículo 217 y siguientes del TRLSC, el gasto correspondiente a la retribución del órgano de administración por el ejercicio propio de su cargo, así como también por su labor de dirección y gerencia, o otras funciones laborales, tendría la consideración de gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades.

Presentamos a continuación un esquema que trata de aclarar de forma gráfica y según las funciones o tareas que desarrolle el administrador/órgano de administración, la forma de retribuir, así como el órgano que aprueba dicha retribución.
 

LOS MODOS DE ORGANIZAR LA ADMINISTRACIÓN DE UNA ENTIDAD SEGÚN LA DIRECCION GENERAL DE LOS REGISTROS Y DEL NOTARIADO (DGRN).
 
Para distinguir lo que podía considerarse el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador, la DGRN distinguía los siguientes modos de organizar la administración a través de  las resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 10 de mayo y 17 de junio de 2016, sen las que se despejaban con claridad las dudas en torno a la retribución de los administradores generadas por las reformas introducidas en la Ley de Sociedades de Capital por la Ley 31/2014, de 3 de diciembre, por la que se modifica dicha Ley para la mejora del gobierno corporativo.
 
Ambas resoluciones clarifican que hay cuatro modos de organizar la administración, una compleja y 3 simples, y en ellas se dispone lo siguiente:
 
La compleja es la colegiada, cuando la administración se organiza como consejo de administración. En ese caso, las funciones inherentes al cargo de consejero se reducen a la llamada función deliberativa, de estrategia y control que se desarrolla como miembro deliberante del colegio de administradores y el sistema de retribución de esta función es lo que debe regularse en estatutos. Por el contrario, la función ejecutiva, de gestión ordinaria que se desarrolla individualmente mediante la delegación orgánica o contractual de facultades ejecutivas, no es una función inherente al cargo de ‘consejero’ como tal, sino una función adicional que nace de una relación jurídica añadida a la que surge del nombramiento como consejero por la junta general; que nace de la relación jurídica que surge del nombramiento por el consejo de un consejero como consejero delegado, director general, gerente u otro.
 
La retribución debida por la prestación de la función ejecutiva no es propia que conste en los estatutos, sino en el contrato de administración que ha de suscribir el pleno del consejo con el consejero.
 
En cambio, en las formas de administración simple (administrador único, dos o más administradores mancomunados o administradores solidarios), las funciones inherentes al cargo incluyen las funciones anteriores y, especialmente, las funciones ejecutivas. Por ello, en estos casos, el carácter retribuido del cargo de administrador y el sistema de retribución deben constar en estatutos.
 
Asimismo, se hacen eco de la teoría del vínculo –admitiendo en el administrador la coexistencia de contratos de arrendamiento de servicios, laboral común, etc.–, en función de las labores o tareas de que se trate, excluyendo en todo caso el contrato laboral de alta dirección.
 
En este sentido la DGRN señala que también pueden existir funciones extrañas al cargo (que nada tienen que ver con la gestión y dirección de la empresa y que no son objeto de reserva estatutaria). Las retribuciones por estas funciones no es necesario que consten en los estatutos sino en los contratos que correspondan (arrendamiento de servicios para regular las prestaciones profesionales que presta un administrador a la sociedad, contrato laboral común, etc.) con excepción de contratos laborales de alta dirección (en ese caso las funciones propias del contrato de alta dirección se solapan y quedan subsumidas por las funciones inherentes al cargo de administrador en estas 3 formas simples de organizar la administración).
 
Sin embargo, desde la sentencia de la SALA DE LO CIVIL DEL TRIBUNAL SUPREMO de 26 de febrero de 2018 (que analizamos con detalle más adelante) no se acepta esta distinción.
 
Así, el TS aclara que el art. 217, regula la remuneración de los administradores, sin distinguir entre distintas categorías de administradores o formas de administración; por tanto, las previsiones establecidas en el citado art. 217 se aplican igualmente a los consejeros ejecutivos, por lo que exige la constancia estatutaria del carácter retribuido del cargo de administrador y del sistema de remuneración para todo cargo de administrador rechazando que la expresión “administradores en su condición de tales” excluya a los consejeros ejecutivos señalando que no parece razonable que, siendo la remuneración de los consejeros delegados o ejecutivos la más importante entre los distintos consejeros, no solo escapen a la exigencia de previsión estatutaria y a cualquier intervención de la junta general en su cuantía máxima, sino que, además, los criterios establecidos en el artículo 217.4 (proporcionalidad, razonabilidad, rentabilidad y sostenibilidad) no le sean aplicables.
 
Ahora bien, se reconoce al Consejo un ámbito de autonomía dentro del marco estatutario, de una forma flexible que permita adecuar las retribuciones de los consejeros delegados o ejecutivos a las cambiantes exigencias de las propias sociedades y del tráfico económico en general, compaginándolo con las debidas garantías para los socios, que no deben verse sorprendidos por remuneraciones desproporcionadas, no previstas en los estatutos y por encima del importe máximo anual que la junta haya acordado para el conjunto de los administradores sociales.
 
Además, en esta sentencia el Tribunal Supremo entiende que cuando un consejero tiene funciones ejecutivas, toda su retribución deriva de “su condición de tal”, aplicando pues, la conocida como “teoría del vínculo”.
 

ANÁLISIS DE LA STS DE 26 DE FEBRERO DE 2018, Nº 98/2018: INTERPRETACIÓN DEL RÉGIMEN DE RETRIBUCIÓN DE LOS ADMINISTRADORES EN SOCIEDADES NO COTIZADAS

El TS interpreta el régimen de retribución de administradores de las sociedades no cotizadas y se desvía de la tesis mantenida, por algunas Audiencias Provinciales y por la Dirección General de Registros y del Notariado (“DGRN”). Entiende que, en las sociedades no cotizadas, los arts. 217 y 249 LSC deben interpretarse de manera cumulativa y no alternativa. A efectos prácticos, esta interpretación del TS supone lo siguiente:

•  La intervención de la junta en la determinación de la cuantía de la retribución de los consejeros ejecutivos. En las sociedades no cotizadas, toda la retribución percibida por el consejero ejecutivo queda sujeta al importe máximo de remuneración anual de los administradores acordado por la junta.

•  La aplicación del principio de reserva estatutaria a la retribución por la prestación de funciones ejecutivas.  El sistema de remuneración (que no el quantum) de los consejeros ejecutivos, por todas las funciones que realizan como administradores (incluidas las ejecutivas), debe constar en los estatutos sociales.

 
Hasta esta sentencia, las Audiencias Provinciales (SAP Barcelona (secc.15), de 30 de junio de 2019, nº 295/2019 y SAP Palma de Mallorca de 2 de mayo de 2019, nº 134/2019 -) y la DGRN (RRDGRN 30.07.15, 05.11.15, 10.05.16 y 17.06.16) interpretaban que existía un régimen propio de remuneración para los consejeros ejecutivos (art. 249 LSC) distinto del general aplicable a los administradores “en su condición de tales” (art. 217 LSC). Como consecuencia, por una parte, los sistemas de remuneración por el ejercicio de funciones ejecutivas no debían constar en los estatutos sino en el contrato del consejero ejecutivo con la sociedad; y, por otra, el límite máximo de remuneración anual aprobado por la junta no afectaba a la retribución por la prestación de funciones ejecutivas. Por tanto, era el propio consejo (con una mayoría de votación reforzada) quien acordaba este importe con el consejero ejecutivo, sin verse condicionado por el límite máximo fijado por la junta.

El Tribunal Supremo no comparte esta interpretación y entiende que la expresión “administradores en su condición de tales” engloba todas las funciones del administrador (incluidas las ejecutivas) y no solo las que son indelegables. Considera que una interpretación del régimen de retribución como la realizada por la Audiencia Provincial supone, como reconoce la propia sentencia recurrida (SAP Barcelona (secc.15) de 30 de junio de 2019, nº 259/2019 ), “comprometer seriamente la transparencia en la retribución del consejero ejecutivo y afectar negativamente a los derechos de los socios, especialmente del socio minoritario, en las sociedades no cotizadas, por la severa restricción de la importancia del papel jugado por la junta general”. No “parece razonable que, siendo la remuneración de los consejeros delegados o ejecutivos la más importante entre los distintos consejeros, no solo escapen a la exigencia de previsión estatutaria y a cualquier intervención de la junta general en la fijación de la cuantía máxima, sino que, además, los criterios establecidos en el art. 217.4 TRLSC [esto es, el principio de proporcionalidad de la retribución] no le sean aplicables”.
 
Concluye el Tribunal Supremo que el sistema de retribución de los administradores de las sociedades no cotizadas, tras la reforma de la Ley 31/2014, queda estructurado en tres niveles:

1. Estatutos sociales, que deben fijar el carácter gratuito o retribuido del cargo y, en este último caso, los sistemas de retribución de los administradores “en su condición de tales” (por todas las funciones que realicen, incluidas las ejecutivas). Apunta, sin explicar su alcance, una flexibilización del principio de reserva estatutaria.
    

2. Acuerdos de la junta general que, entre otros, fijarán el importe máximo de la remuneración anual del conjunto de los administradores, que permanecerá vigente mientras no se apruebe su modificación. La remuneración por el ejercicio de funciones ejecutivas debe computarse a efectos de este límite.
    

3. Decisiones de los administradores que acordarán la distribución de la retribución entre los distintos administradores. Cuando exista un consejero ejecutivo, su contrato con la sociedad, que aprobará el Consejo, concretará los distintos conceptos retributivos que le corresponden dentro del marco estatutario.

Antonio Martínez Alfonso

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El Tribunal Supremo modifica su criterio en la aplicación de la "teoría del vínculo" en la deducibilidad de las retribuciones de los administradores sociales en el Impuesto sobre Sociedades.

Comentarios a las sentencias 1378/2023, de 2 de noviembre y 875/2023, de 27 de junio dictadas por la Sala de lo Contencioso Administrativa del TS.

Deducibilidad versus liberalidad no deducible

En el ejercicio 2023, mediante sendas sentencias de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, se ha despejado la controvertida aplicación de la denominada “teoría del vínculo” aplicada en la deducibilidad versus liberalidad no deducible, de las retribuciones de los Administradores sociales en el Impuesto sobre Sociedades.

Al sentar esta nueva doctrina el Alto Tribunal modifica la interpretación que, desde su sentencia de 13 de noviembre de 2008, denominada popularmente en los ámbitos tributarios como “el caso Mahou” establecía un criterio que interpretaba la no deducibilidad fiscal, en el Impuesto sobre Sociedades, de las retribuciones satisfechas por las funciones de dirección del administrador. Mediante la aplicación de la conocida como “teoría del vínculo”, que establece que, si en una misma persona coexiste una doble vinculación con la empresa, una de tipo mercantil como lo es el cargo de administrador y otra de tipo laboral, como lo es la condición de empleado, esta doble vinculación suponía que la primera subsumía a la segunda a todos los efectos, siempre que no estuviera prevista la retribución en los Estatutos.

Este criterio era utilizado por la Inspección de la AEAT, para motivar como liberalidad la retribución percibida como empleado por otras funciones de alta dirección derivadas de un contrato de carácter laboral con la sociedad de capital y, por tanto, negar su deducibilidad.

La reciente sentencia 4594/2023 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Alto Tribunal de 2 de noviembre de 2023 (recurso de casación 3940/2022), reiteraba la doctrina casacional fijada en la sentencia  875/2023 de 27 de junio de 2023 (recurso de casación 6442/2021) contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de febrero de 2022 (recurso 686/209) en la que se recurrían varios asuntos, entre ellos la deducción en el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2012 y 2013, de las retribuciones satisfechas al Director General de una empresa que, además, era miembro del consejo de administración.

Dichas retribuciones percibidas por su trabajo como Director General fueron calificadas, tanto por la Inspección de los tributos, como por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) como liberalidades no deducibles, aplicando la “teoría del vínculo” por lo que se consideraba que la relación de alta dirección quedaba subsumida por la relación mercantil.

En los estatutos solo se recogía la retribución como miembro del consejo de administración como establece el artículo 14.1.e) del Texto Refundido de la Ley del IS (TRLIS) aplicable en los ejercicios 2012 y 2013, pero no, el acuerdo de remuneración por las funciones de alta dirección.

Sin embargo, la Audiencia Nacional en su sentencia dio un giro, pues tras comprobar que las retribuciones estaban contabilizadas, eran reales y no fueron discutidas, admitió la deducibilidad de la retribución como director general, a pesar de no contar con la cobertura estatutaria. Manifestaba la AN que en la  “teoría del vínculo” no se absorben, siempre y en todo caso, las funciones laborales por las mercantiles, de forma que apreciaba funciones diferentes, por un lado, las asumidas como miembro del consejo de administración (preparación, análisis, estudio, desarrollo y ejecución de las sesiones del propio consejo de administración), y por el otro, las designadas en su condición de director general, que no eran susceptibles de ser realizadas individualmente como miembro del referido consejo, aunque tales funciones fueran ejecutivas. Admitió, por tanto, no solo la deducibilidad fiscal de la retribución por la condición de miembro del consejo de administración (había previsión estatutaria), sino también la deducibilidad fiscal de la retribución por las funciones de alta dirección porque estas últimas no se confundían con las de administración y, por tanto, no era necesario para apreciar su deducibilidad fiscal que el contrato de alta dirección hubiese quedado incorporado a los Estatutos. En definitiva, consideró legítimo retribuir las funciones laborales al margen de los procedimientos establecidos en la legislación mercantil.

Contra la sentencia de la AN, recurrió el abogado del Estado, quien mantenía la aplicación de la “teoría del vínculo”, en cuanto que la retribución percibida por las funciones de alta dirección era de naturaleza mercantil y al no haberse cumplido con la regulación mercantil, no sería deducible en el Impuesto sobre Sociedades.
 

Criterio del Tribunal Supremo (TS)

En la sentencia comentada, de 2 de noviembre de 2023 y en la anterior de 27 de junio de 2023, el TS reitera como planteamiento general, qué debe entenderse por “donativos y liberalidades” cuya deducibilidad estaba vetada por mor del artículo 14.e) del TRLIS en los ejercicios inspeccionados 2012 y 2013, actualmente artículo 15.e) de la Ley 27/2014 del IS.

Asimismo, en tales dos sentencias, el Alto Tribunal cita su sentencia dictada el 6 de julio de 2022 (recurso 6278/2020, ECLI:ES:TS:2022:3077) que declara que la retribución que perciba un socio mayoritario no administrador, como consecuencia de los servicios prestados para su sociedad de capital, constituyen gastos fiscalmente deducibles a efectos del IS y no son, por tanto, donativos y liberalidades, si son conformes a las normativas mercantiles y laborales, se encuentran contabilizados y justificados documentalmente.

El TS en su sentencia de 2 de noviembre fija su criterio jurisprudencial, fundamentado por la doctrina casacional de la anterior sentencia de 27 de junio de 2023, de la que reproduce literalmente sus fundamentos jurídicos 4º a 10º por ser concluyentes al desvirtuar la negativa de la Inspección de la AEAT a la deducción de las retribuciones como director general de la sociedad, también en la STS de esta misma Sala, como en la de 21 de julio de 2022 (recurso de casación N.º 5309/2020) hace mención a la doctrina asentada, en su fundamento jurídico octavo.
 

Jurisprudencia que se establece

Las retribuciones percibidas por los administradores de una entidad mercantil y que consten contabilizadas, acreditadas y previstas en los estatutos de la sociedad no constituyen una liberalidad no deducible -art. 14.1.e)TRLIS- por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil y de que tales retribuciones no hubieran sido aprobadas por la junta general, siempre quede los estatutos quepa deducir el modo e importe de tal retribución, como sucede en este caso.

La retribución satisfecha a “administradores de la empresa en relación con la prestación de su función propia, en virtud de una relación que en modo alguno se solapa con la prestación de otros servicios que es real, efectiva y no discutida en el proceso que, cualquiera que fuera su naturaleza, no puede ser en absoluto una liberalidad, una donación, un regalo. Sea o no aplicable la llamada doctrina del vínculo [...]

Además, estaríamos ante una incorrecta ubicación del motivo excluyente de la deducibilidad del gasto, la que proviene de aplicar el art. 14.10.e) del TRLIS, pues de ser una donación, impulsada por un animus donandi aquí completamente ausente, el perceptor no estaría ante una renta del IRPF, sino por del ISD.

[…]Los administradores que, además, llevaran a cabo funciones o tareas encomendadas por la empresa, real y efectivamente realizadas y al margen de la función de administrador social, tendrían que acometer su desempeño de un modo también gratuito o, cuando menos, sin posibilidad para el pagador de deducir el gasto correspondiente, si llevamos al extremo la teoría del vínculo esgrimida por el Abogado del Estado, nos conduciría a conclusiones claramente absurdas, en orden a la naturaleza de la relación no laboral, en modo alguno, subsumida en la mercantil a todo trance.

Así pues, […] las funciones de alta dirección por las que se les retribuye -en este caso, como director general- resultan perfectamente diferenciables de las que corresponden por su mera pertenencia al consejo de administración”.

En relación con la teoría del vínculo, el TS manifiesta que: “Tal doctrina, que no conoce reflejo en la legislación fiscal, despliega sus efectos en el ámbito de la relación del trabajador-administrador con la empresa, lo que impide que, en tal caso, por la naturaleza del vínculo [...] la jurisdicción social no sería competente para conocer de los conflictos suscitados en el seno de esa relación. La competencia recaería en la jurisdicción mercantil. [...] Aun admitiendo la teoría del vínculo, o el predominio de la vertiente mercantil sobre la laboral, la retribución que nos ocupa no será — nunca— una liberalidad no deducible si es real, efectiva, probada, contabilizada y onerosa”.

La “teoría del vínculo” “[...] llevada al terreno de lo tributario, tiene que aplicarse con prudencia y cautela, examinando las peculiaridades de cada caso”.
 

La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE)

La consolidada jurisprudencia del TJUE (véanse sentencias del TJUE de 9 de julio de 2015, asunto Balkaya C-229/14; de 11 de noviembre de 2010, asunto Danosa C-232/09 y 5 de mayo de 2022, asunto HJ C-101/21), “aplicada al caso que nos ocupa, que discurre obviamente en materia fiscal, no laboral, supone que aunque a efectos mercantiles fuese de aplicación la teoría del vínculo, no cabe negar la deducibilidad de las remuneraciones satisfechas a un trabajador ni hacer de peor condición a éste o a su empresa pagadora por el mero hecho de formar parte aquél, también, del órgano de administración, siempre que como se ha señalado en los apartados previos -es de repetir de nuevo- que dichas remuneraciones estén acreditadas, previstas en los estatutos, contabilizadas, siendo además nítido que están correlacionadas con los ingresos, circunstancias todas estas predicables de las retribuciones a las que se refiere la controversia que nos ocupa".
 

Conclusiones

Por todo ello, el TS deja sentado en su fundamento jurídico sexto que
“resultan deducibles en el Impuesto sobre Sociedades las retribuciones satisfechas a los Directores Generales de las sociedades, con contrato laboral de alta dirección que, al mismo tiempo, formen parte como vocales de los Consejos de Administración de las mismas, siempre y cuando correspondan con una prestación de servicios reales, efectivos y no discutidos.”

Jurisprudencia que, a partir de esta sentencia, a buen seguro, motivará y fundamentará los recursos y oposición para combatir las actas de regularización de la Inspección Tributaria en su negativa a admitir la deducibilidad fiscal de las retribuciones de los administradores no societarios, que además son retribuidos por sus funciones y tareas de dirección por la sociedad.


M.ª Emperatriz Berrocal Acosta

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Principales modificaciones introducidas en las últimas reformas en materia de Arrendamientos Rústicos

En el vasto y diverso paisaje rural de España, la agricultura ha sido desde tiempos inmemoriales una piedra angular de la economía y la vida cotidiana de nuestro país. En este contexto, los contratos de arrendamientos rústicos han desempeñado un papel crucial en la gestión de la tierra, la producción de alimentos y la configuración de nuestras comunidades rurales.

Recordemos la definición de arrendamiento rústico contemplada en el art. 1.1 de la Ley de Arrendamientos Rústicos (en adelante LAR), de 26 de noviembre de 2003: “se considerarán arrendamientos rústicos aquellos contratos mediante los cuales se ceden temporalmente una o varias fincas, o parte de ellas, para su aprovechamiento agrícola, ganadero o forestal a cambio de un precio o renta.” Hablamos por lo tanto de un arrendamiento de cosa que se caracteriza por su objeto, la finca rústica, y se relaciona con su destino de aprovechamiento por el que se cede el uso y disfrute de la misma.

Desde sus orígenes medievales, dichos contratos se han caracterizado por ser herramientas flexibles que se han ido a adaptando al entorno cambiante generado por la transformación continua de la agricultura y de la sociedad en nuestro país a lo largo de los años. Hoy en día, la legislación vigente más importante que regula los contratos rurales está principalmente contenida en la Ley de Arrendamientos Rústicos (en adelante LAR), de 26 de noviembre de 2003 (aunque posteriormente se vio parcialmente modificada por la Ley 26/2005, de 30 de noviembre y por la Ley 2/2015, de 30 de marzo, de desindexación de la economía española.), normativa que en estos últimos 20 años, junto con sus posteriores modificaciones, han arrojado ciertos cambios que incluso hoy en día, siguen resultando un tanto delicadas a ojos del mundo agrario.

En este sentido, a través de algunas pinceladas explicativas que encontraréis a continuación, el objetivo es poder sensibilizaros sobre los principales cambios contenidos en dicha reforma y aportaros ciertas indicaciones que puedan seros útiles en vuestro día a día profesional.

A continuación, nos centraremos en los que considero ser los tres principales cambios en cuanto a impacto sobre la relación entre arrendatarios y arrendadores rústicos:

• Derecho de tanteo y retracto preferente: Uno de los cambios laborales más notables reforma es el reconocimiento del derecho de retracto preferente a favor de los arrendatarios. Esto significa que, en caso de que el propietario decida vender la tierra arrendada, el arrendatario tiene la opción de igualar la oferta de compra y adquirir la propiedad. 

Es necesario tener en cuenta que, para poder ejercer dicho derecho, de forma general se debe de tratar de una transmisión intervivos y el arrendatario debe de ser agricultor profesional o una de la sociedades referidas en el art. 9.2 de la LAR.

• Plazos mínimos de duración y preavisos: La duración mínima de los contratos de arrendamiento rústico es de cinco años, teniéndose por no válida cualquier cláusula con una duración inferior. Además, si una vez transcurridos esos cinco años, el propietario de la finca no comunica al arrendatario su deseo de finalizar el contrato con un año de antelación, el arrendamiento se entiende prorrogado por cinco años y así sucesivamente.

NOTA: Es importante identificar en qué fecha se inició el arrendamiento rústico en cuestión, ya que aquellos cuyo comienzo sea de una fecha anterior al 27 de mayo de 2004, se regirán por lo establecido en la LAR de 1980 (duración de 6 años con una primera prórroga de 6 años y de 3 en las sucesivas), a diferencia de los concertados con posterioridad a dicha fecha seguirán lo convenido por la LAR de 2003 (duración de 5 años con prórrogas de 5 años).

• Derechos a la mejora: La reforma también establece que los arrendatarios tienen el derecho de realizar mejoras en la tierra arrendada que pueden ser obligatorias (reparaciones, inversiones con el fin de mejorar explotación y productividad; las impuestas por disposición legal, resolución, o acuerdo en caso por ejemplo de comunidad de regantes) o voluntarias.

NOTA: En caso de mejoras obligatorias, para que el arrendatario pueda solicitar la indemnización por las mismas, el arrendador tiene que haber dado su consentimiento a la realización de dichas mejoras y tiene que haber aumentado el valor de la finca.
 
En resumen, es importante destacar que la LAR de 2003 (juntos con sus dos modificaciones parciales posteriores) ha introducido cambios relativamente significativos en la regulación de los contratos rurales en España, todo ello con el objetivo principal de proporcionar un marco legal más claro y equitativo para las partes involucradas. Sin embargo, dicha mayor claridad normativa no resta complejidad a las relaciones entre las partes, complejidad que se ve reflejada en la numerosa doctrina y jurisprudencia al respecto.


Julián García Plisson

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Sociedades Unipersonales

Este tipo societario puede parecer que estaría en principio en contradicción con la teoría contractualista que impera en el artículo 116 del Real Decreto de 22 de agosto de 1885 por el que se publica el Código de Comercio, donde se establece que toda compañía –sociedad mercantil- surge de un contrato el cual presupone la concurrencia de voluntades de dos o más personas que se obligan a poner en fondo común bienes, industria o alguna de estas cosas, para obtener lucro, será mercantil, cualquiera que fuese su clase, siempre que se haya constituido con arreglo a las disposiciones de este Código. Una vez constituida la compañía mercantil, tendrá personalidad jurídica en todos sus actos y contratos.

No me extenderé aquí mucho en el origen de la sociedad unipersonal, simplemente que se sepa que fue en la “Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada Alemana”, del 20 de abril de 1892 (Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung), norma que marcó un hito en el derecho de sociedades moderno causando un fuerte impacto en el resto de los ordenamientos jurídicos europeos, norma donde por primera vez se esboza esta forma jurídica, sobre el la siguiente finalidad del ordenamiento jurídico “Más bien hay que partir de que la sociedad debe constituir siempre un organismo jurídico autónomo sin consideración al número de sus miembros”: (Pisko, 1910. p.36).

Pero la primera manifestación regulatoria en rigor de la existencia de sociedades unipersonales en Europa, la encontramos en el "Códigode las Personas Físicas y Jurídicas Mercantiles" del Principado de Liechtenstein, datado en 1926.

Y partiendo de tal finalidad jurídica reseñada se admite la constitución originaria de la sociedad unipersonal entendiendo ésta como una institución autónoma, esto es, como una figura sui generis, con sustantividad propia, dentro del Derecho de sociedades, que se configura como un instrumento técnico-jurídico que permite separar la empresa de la propia persona del empresario individual en todas las relaciones jurídicas y facilita su comprensión en el trafico jurídico como unidad patrimonial y organizativa independiente, sin que se produzcan otras diferencias de caracterización por el hecho de la unipersonalidad, que las que se van a comentar a continuación.

Y así, tal y como se establece en el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, se entiende por sociedad unipersonal de responsabilidad limitada o anónima tanto la constituida por un único socio, sea persona natural o jurídica, como la constituida por dos o más socios cuando todas las participaciones o las acciones hayan pasado a ser propiedad de un único socio. Se consideran propiedad del único socio las participaciones sociales o las acciones que pertenezcan a la sociedad unipersonal.

La escritura pública de constitución adoptará la forma notarial de acta, dada la imposibilidad de que exista contrato de constitución de la sociedad unipersonal, al constituirse por un único socio.

La constitución de una sociedad unipersonal, la declaración de tal situación como consecuencia de haber pasado un único socio a ser propietario de todas las participaciones sociales o de todas las acciones, la pérdida de tal situación o el cambio del socio único como consecuencia de haberse transmitido alguna o todas las participaciones o todas las acciones, se harán constar en escritura pública que se inscribirá en el Registro Mercantil. En la inscripción se expresará necesariamente la identidad del socio único.

Y en tanto subsista la situación de unipersonalidad, la sociedad hará constar expresamente su condición de unipersonal en toda su documentación, correspondencia, notas de pedido y facturas, así como en todos los anuncios que haya de publicar por disposición legal o estatutaria. La Dirección General de los Registros y del Notariado, en su Resolución del 10 de marzo de 2005, en el Fundamento de Derecho Primero dice que «el régimen de la sociedad unipersonal, descansa en gran medida en la publicidad registral de tal situación«.
Además transcurridos seis meses desde la adquisición por la sociedad del carácter unipersonal sin que esta circunstancia se hubiere inscrito en el Registro Mercantil, el socio único responderá personal, ilimitada y solidariamente de las deudas sociales contraídas durante el período de unipersonalidad.  Una vez Inscrita la unipersonalidad, el socio único no responderá de las deudas contraídas con posterioridad.

En la sociedad unipersonal el socio único ejercerá las competencias de la junta general, es decir que el socio único tiene todas las atribuciones de una Junta General. Y por tanto las decisiones del socio único se consignarán en acta, bajo su firma o la de su representante, pudiendo ser ejecutadas y formalizadas por el propio socio o por los administradores de la sociedad.

Por tanto el hecho de que una persona ostente todas las acciones o participaciones, no dispensa de la observancia de las normas de funcionamiento de la sociedad, de modo que la sociedad unipersonal ha de contar con órganos legales y observar los preceptos procedimentales y formales relativos a la toma de decisiones.

En este caso, la junta general de socios serán decisiones y no acuerdos lo que adopte, debiendo constar las mismas en acta, bajo su firma o la de su representante.

Obviamente el acta de una sociedad unipersonal tiene alguna peculiaridad, no muchas, en su redacción que considero mejor y más útil mostrar mediante un modelo que hacerlo mediante su exposición teórica.

MODELO ACTA SOCIEDAD UNIPERSONAL

En la ciudad de ......................., siendo las ....... horas del día ..... de ............... de 2......., se decide llevar a término, en el domicilio social de la Entidad "..........................., S.L. Unipersonal", sito en la calle ................................, número ............. de la localidad de ......................, la Junta General Universal, al estar presente la totalidad del capital social, integrada por quien suscribe el presente documento, Don/Dª. ....................................., como socio/a único/a de la sociedad, concurriendo en mi haber la titularidad del cien por cien de las participaciones.

           El número total de socios presentes es de uno, que representa el cien por cien del capital social. Asimismo, se halla presente el órgano de administración de la Compañía, integrado por un Administrador Único, Don/Dª. ..............
..................................

           Queda así, válidamente constituida la Junta, cuyas funciones propias son ejercidas por mí, en mi condición de socio/a único/a, conforme a lo establecido en el artículo 15 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades del Capital (RDL 1/2010), para la toma de las siguientes decisiones:
 - Las decisiones adoptadas tienen que ver con la aprobación de las cuentas anuales, informe de gestión y propuesta de aplicación del resultado correspondiente al ejercicio cerrado a fecha ...... de ...................... de 2........ Asimismo, tiene que ver, con la aprobación de la gestión de la Administración de la Compañía durante el ejercicio cerrado a fecha ...... de ...................... de 2.........
    
            - Decido declarar aprobadas las cuentas anuales y el Informe de Gestión, correspondientes al ejercicio cerrado a fecha ...... de ...................... de 2.00......, según han sido formuladas por el Administrador Único de la Compañía, y que arrojan un resultado positivo de .......................... euros.

           - Habida cuenta que el resultado económico del ejercicio arroja un saldo positivo de ........................ euros, decido destinarlo a ..............................

             - Asimismo decido declarar aprobada la gestión efectuada por el Administrador Único de la compañía durante el ejercicio cerrado a ....... de ...................... de 2..........
- Las presentes decisiones han sido adoptadas por mí, Don/Dª. ....................................., socio/a único/a de la mercantil ".........................., S.L. Unipersonal", de forma personal.
 
Fdo.:.................................

El/La socio/a único/a.

El hecho de que una empresa tenga carácter de unipersonal puede hacer que nos planteemos qué ocurre con las operaciones que el socio único realice en calidad de acreedor o cliente de la sociedad unipersonal. Esta actividad es totalmente lícita y debe respetar los principios de transparencia, responsabilidad y protección tanto de la sociedad como de los terceros.

No obstante debe ser plenamente consciente el socio único de lo siguiente:

En primer lugar que los contratos celebrados entre el socio único y la sociedad deberán constar por escrito o en la forma documental que exija la ley de acuerdo con su naturaleza, y se transcribirán a un libro-registro de la sociedad que habrá de ser legalizado conforme a lo dispuesto para los libros de actas de las sociedades. Y en la memoria anual se hará referencia expresa e individualizada a estos contratos, con indicación de su naturaleza y condiciones.

Obsérvese que tanto la exigencia por escrito del contrato, su transcripción al libro de contratos socio sociedad, la legalización del libro y la referencia en la memoria son imperativas y por tanto inexcusables; y su contravención tendrán las consecuencias establecidas en el el artículo 6.3 del Código Civil que establece que los actos contrarios a las normas imperativas y a las prohibitivas son nulos de pleno derecho, salvo que en ellas se establezca un efecto distinto para el caso de contravención.

En segundo lugar que en caso de concurso del socio único o de la sociedad, no serán oponibles a la masa aquellos contratos comprendidos en el apartado anterior que no hayan sido transcritos al libro-registro y no se hallen referenciados en la memoria anual o lo hayan sido en memoria no depositada con arreglo a la ley.
Y en tercer lugar que durante el plazo de dos años a contar desde la fecha de celebración de los contratos a que se refiere el párrafo anterior que comienza por “en primer lugar”, el socio único responderá frente a la sociedad de las ventajas que directa o indirectamente haya obtenido en perjuicio de ésta como consecuencia de dichos contratos.

Esta responsabilidad, aplicable durante el plazo de dos años a contar desde la fecha de celebración de los contratos del socio único frente a la sociedad, de las ventajas que directa o indirectamente hubiera obtenido en perjuicio de ésta como consecuencia de los negocios llevados a cabo entre ambos, como por ejemplo la adquisición de bienes de la sociedad a precio simbólico o la obtención de préstamos sin ningún tipo de interés, implica tal y como se desprende del articulado de la ley que la legitimidad para ejercitar esta acción la tendría la sociedad unipersonal, de modo que los terceros no podrían accionar en contra del socio único en estos casos.

Además de conformidad con la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, tal y como  se dispone en el Artículo 18. Operaciones vinculadas. Se considerarán personas o entidades vinculadas las siguientes: a) Una entidad y sus socios o partícipes; y las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor de mercado. Se entenderá por valor de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia. Y aunque dicho artículo 18 establece expresamente que en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento, obviamente en una sociedad unipersonal tal requisito se cumple siempre.

Y así para terminar si el socio único es además administrador único, lo que no suele ser muy infrecuente, tales contratos no pueden empezar con un reunidos, pues al actuar el socio simultáneamente en su propio nombre y en representación de la sociedad no hay nadie reunido, solo hay presente una persona, en su doble condición de socio y administrador, que además es la única que firma tanto en la intervención que hace en su nombre como en la intervención que hace en nombre de la sociedad.

Por tanto un contrato entre el socio y la sociedad, donde el primero es además administrador, por ejemplo donde el socio-administrador arrienda un inmueble de su propiedad a la sociedad, para cumplir con la normativa mercantil deberá comenzar de esta manera:

CONTRATO DE ARRENDAMIENTO DE OFICINA/LOCAL/NAVE

En ………, a … de ……. de 202..

Don/Doña……………….., mayor de edad, con DNI. …………………, y con domicilio en la ciudad de ……………….
(Madrid), C/ ……………, CP. 28………..

INTERVIENE

En primer lugar en su propio nombre y derecho, como parte arrendadora.

Y en segundo lugar por su condición de administrador único en nombre y representación de la mercantil ………………SL, domiciliada en la ciudad de Madrid, C/ ……………………., CP ………, con NIF ………………… e inscrita en el Registro mercantil de ………….., bajo el número ….., folio ….., hoja nº ………., como parte arrendataria.

Y tras traer legítima causa, como consta en la preceptiva acta, la autorización del presente contrato por acuerdo unánime alcanzado en la junta universal de socios celebrada en el domicilio social de ……………….SL el …. de octubre de 2023; y por no existir en este negocio jurídico auto contratación al no vulnerarse el deber de lealtad exigido a los administradores por el artículo 227 y no incurrirse en un conflicto de intereses de los establecidos en el artículo 229, al no beneficiarse el administrador en perjuicio de la sociedad; ambos artículos contemplados en el Real Decreto Legislativo 1/2010 de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, y no habiendo impedimento alguno en la capacidad legal para el otorgamiento del presente contrato de arrendamiento de inmueble para uso distinto de vivienda.

EXPONE

…………

Y ya a partir de aquí se establecerán y harán constar en el contrato las estipulaciones que consideren adecuadas.

Por lo demás la sociedad de capital unipersonal, sea limitada o anónima, tiene exactamente las mismas obligaciones (Llevanza de contabilidad, deposito cuentas anuales, legalización libro de actas, impuesto sociedades, etc) que cualquier otra sociedad de capital de las reguladas en el RD Legislativo 1/2010 TRLSC.


Julio Bonmatí Martínez

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Cambio de criterio del TEAC:  El ejercicio del derecho a la deducción de cuotas soportadas del IVA es un derecho del contribuyente, y no una opción tributaria del articulo 119.3 LGT.

Comentarios a la Resolución del TEAC N.º 6065/2021 de fecha 24/10/2023

Posición de la AEAT

La Agencia Estatal de la Administración Tributaria, ha mantenido su posición de negar la deducibilidad de cuotas de IVA soportadas no incluidas en el periodo reglamentario de su declaración, mediante una rectificación de esa declaración, una vez transcurrido dicho periodo voluntario.

La negativa a la posibilidad de presentar una declaración rectificativa del período finalizado se motivaba literalmente en que:

“En virtud de la aplicación de la doctrina de los actos propios al ámbito tributario, los empresarios o profesionales no pueden volver sobre sus declaraciones-liquidaciones para modificar el importe de la cuota deducible, incrementándolo con cuotas que en su día no se aplicaron, ya que no se puede modificar la opción ejercitada en este sentido”.

Y el fundamento jurídico, en las resoluciones de la AEAT, se sostenía en la interpretación del Artículo 119.3 de la Ley 58/2003, General tributaria que establece que:

“Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración”.

Ante la desestimación por la Administración Tributaria, el contribuyente acudía al artículo 99 de la Ley 37/1992 del IVA que establece que:

• “El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho”.

Así, el sujeto pasivo podía incluir las cuotas deducibles de IVA en las declaraciones-liquidaciones de los períodos sucesivos siempre que no hubiesen transcurrido los 4 años de prescripción desde el nacimiento del derecho a deducir, pero no en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación una vez transcurrido el periodo voluntario de presentación.
 

Anterior criterio del TEAC

La actuación de la AEAT encontraba respaldo en el criterio del TEAC, resoluciones de fecha 21 de enero de 2016 (RG 00-09637-2015) y de 20 de enero de 2022 (RG 00-01035-2019), entre otras, que disponía que:  
 

• "La inclusión de las cuotas de IVA soportadas en la autoliquidación correspondiente a un período de liquidación constituye una opción, en el sentido que el contribuyente facultativamente puede optar por ejercer el derecho a la deducción en el período en el que se soportaron las cuotas o en cualquiera de los posteriores. Dicha opción no es susceptible de modificación una vez vencido el plazo de presentación de la autoliquidación de ese período, sin perjuicio del ejercicio de ese derecho en las siguientes de conformidad con el artículo 99.3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido".

Nuevo criterio del TEAC

En la resolución que comentamos, la 6065/2021 publicada el 24/10/2023, debía pronunciarse respecto a si resultaba ajustada a Derecho la resolución desestimatoria de la rectificación de autoliquidaciones presentada por la reclamante ante la AEAT, es decir, si una vez finalizado el plazo previsto para la presentación de las correspondientes autoliquidaciones, cabe o no la modificación de las cuotas soportadas deducibles inicialmente declaradas mediante la presentación de una solicitud de rectificación de la autoliquidación originaria.

La entidad reclamante presentó solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente a los períodos de liquidación mensuales del ejercicio 2017, incrementando las cuotas de IVA soportado inicialmente declaradas, una vez finalizado el plazo previsto para la presentación de las correspondientes autoliquidaciones.

En este sentido, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), dispone en su artículo 120.3 que:

• "Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente".

El artículo 100 de la Ley del IVA establece:

• "El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley.
• No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes".

Por tanto, la deducción del IVA soportado se configura como un derecho que se puede ejercitar, siempre que se cumplan todos los demás requisitos para su deducibilidad, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que nace el citado derecho, o sea cuando se devenga el impuesto, o en la declaración correspondiente a los sucesivos períodos impositivos, siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el momento del nacimiento del mencionado derecho o, en su caso, de la firmeza de la resolución administrativa o sentencia que decida sobre la procedencia del derecho a deducir o de la cuantía de la deducción.

El derecho a la deducción no se pierde por no haberlo ejercitado en el período en que se ha soportado, pues se dispone del límite temporal de los cuatro años mencionados.
 

Doctrina del Tribunal Supremo

No obstante lo anterior, se debe tener en cuenta el criterio sentado por el Tribunal Supremo en sentencias de fecha 23 de febrero de 2023 (números de recurso de casación 6007/2021 y 6058/2021).

La cuestión con interés casacional planteada ante el Alto Tribunal en los procedimientos de referencia fue la siguiente:

• "Determinar si el contribuyente puede instar la rectificación y la correspondiente devolución de ingresos indebidos respecto de una autoliquidación complementaria del IVA, en la que se ha procedido a incluir mayores cuotas soportadas, presentada a fin de adecuarse al criterio seguido por la Administración tributaria en un procedimiento inspector previo y con el objetivo de evitar ser sancionado, o, por el contrario, para poder ejercer el derecho a la deducción de las cuotas soportadas, deberá practicarla en otra autoliquidación ulterior dentro del período de caducidad legalmente establecido.".

A este respecto, el Tribunal Supremo declara que "una de las claves para resolver la cuestión de interés casacional suscitada vendrá determinada por la consideración del ejercicio del derecho a la deducción de cuotas soportadas en el IVA como una opción del obligado tributario, o como un derecho del que podrá hacer uso incluso una vez vencido el plazo de presentación de la autoliquidación del período correspondiente, a través de una solicitud de rectificación de las autoliquidaciones del artículo 120.3 de la LGT."

En los fundamentos de derecho de las sentencias referidas, el Tribunal Supremo hace alusión a los pronunciamientos mantenidos por la propia Sala en sentencias de 30 de noviembre de 2021 (recurso de casación 4464/2020), y otras posteriores de 2 y 3 de diciembre de 2021, entre otras, en las que analiza si la compensación de bases imponibles negativas en el Impuesto sobre Sociedades constituye una opción tributaria, realiza las siguientes manifestaciones:

• "[...] La decisión que debemos adoptar en este recurso de casación es determinar si a través de una autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, presentada extemporáneamente, la obligada tributaria puede compensar sus BIN con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes.
• [...] La indefinición normativa de las opciones tributarias.
• En los términos en los que se acaba de presentar, la presente controversia jurídica reclama interpretar, de entrada, el artículo 119 LGT, referido a "Declaraciones Tributarias",
• Así, ni la LGT ni sus reglamentos de desarrollo definen el concepto jurídico de "opciones tributarias" a las que se refiere el art.119.3 LGT.
• Contrasta con este silencio conceptual, la circunstancia de que ese mismo precepto, en su apartado primero, se encarga de definir lo que es "declaración tributaria".

A partir de dicha doctrina jurisprudencial, el Tribunal Supremo concluye que "el ejercicio del derecho a la deducción de cuotas soportadas del IVA es un derecho del contribuyente, y no una opción tributaria del articulo 119.3 LGT", toda vez que no reúne los elementos fundamentales para delimitar las opciones tributarias, pues no implica que se conceda por la norma tributaria una alternativa de elección entre regímenes jurídicos tributarios diferentes y excluyentes.

En definitiva, cuando un contribuyente decide deducir unas cuotas soportadas de IVA no está ejercitando ninguna opción, sino un derecho.

• “Ello comporta, en relación con las circunstancias concurrentes en el caso examinado, que la presentación de las autoliquidaciones complementarias modificando la deducción inicial de las cuotas de IVA soportadas, no pueda calificarse como opción tributaria, sino como ejercicio del derecho a deducir el IVA soportado".

Según señala el Tribunal Supremo en la sentencia citada, en las opciones tributarias concurren dos elementos o requisitos que permiten delimitarlas frente a otros supuestos:

1º Requisito objetivo: la existencia en la normativa tributaria de una alternativa entre regímenes tributarios distintos y excluyentes.

2º Requisito volitivo: la elección por el contribuyente de la alternativa concreta por la que opta debe ser declarada expresamente en la correspondiente declaración o autoliquidación.

Por tanto, Tribunal Supremo sentencia que: "no estaremos en presencia de una opción tributaria, cuando el contribuyente ejerza un derecho autónomo, contemplado en la norma jurídica tributaria sin alternativas regulatorias diferentes y excluyentes".
 

Conclusión y modificación del criterio del TEAC

En este sentido, entiende este TEAC que el criterio fijado por el Tribunal Supremo, en cuanto considera que el ejercicio del derecho de deducción en el IVA no constituye una opción, se establece con carácter general y no limitado al supuesto concreto planteado en el litigio.

A partir de lo expuesto en los fundamentos de derecho anteriores, este Tribunal Central debe modificar el criterio que venía manteniendo, asumiendo el criterio jurisprudencial en el sentido de considerar que la deducción de las cuotas soportadas del IVA es un derecho del contribuyente, y no una opción tributaria en los términos previstos en el artículo 119.3 de la Ley General Tributaria.

El sujeto pasivo del IVA podrá deducir las cuotas soportadas de IVA en un periodo, en el que no fueron declaradas, mediante una rectificativa de la declaración-liquidación correspondiente a ese periodo, aunque haya terminado el plazo voluntario de presentación.

Habrá que estudiar en cada caso si el ejercicio de este derecho resulta más favorable que deducirlas en cualquiera de los periodos posteriores al voluntario dentro de los siguientes cuatro años.


Juan Carlos Berrocal Rangel

Accidentes de trabajo y recargo de prestaciones a la Seguridad Social

La Ley de Prevención de Riesgos Laborales (LPRL) reconoce como derecho fundamental el derecho de los trabajadores en el ámbito laboral a la protección de su salud e integridad y en consecuencia impone al empresario toda una serie de obligaciones para proteger a sus trabajadores frente a los riesgos laborales.

Y hay que tener en cuenta que, en el ámbito de la prevención, se parte de la siguiente premisa: Los accidentes laborales pueden preverse y evitarse, solo en casos excepcionales concurrirá casa fortuito o fuerza mayor, que habrá de probarse por la empresa. Es más, el artículo 15.4 LPLR establece que la efectividad de las medidas preventivas deberá prever incluso las distracciones o imprudencias no temerarias que pudiera cometer el trabajador.

Por tanto, cuando se produzca un accidente de trabajo, aunque la empresa cumpla con las medidas de seguridad, los planes de prevención y demás medidas de prevención y seguridad que sean de aplicación, va a tener que asumir el pago del recargo de las prestaciones a la seguridad social, salvo caso fortuito o imprudencia temeraria del trabajador.

El recargo de prestaciones de Seguridad Social viene regulado en el artículo 164 LGSS estableciendo que todas las prestaciones económicas que tengan su causa en accidente de trabajo o enfermedad profesional se aumentarán, según la gravedad de la falta, de un 30 a un 50 por ciento, por omisión de las medidas de seguridad.

La acción para el reconocimiento del derecho de recargo prescribirá, conforme al artículo 53.1 LGSS, en el plazo de 5 años, contados desde el día siguiente a aquel en que tenga lugar el hecho causante de la prestación, sin perjuicio de que los efectos de tal reconocimiento se produzcan a partir de los tres meses anteriores a la fecha en que se presente la correspondiente solicitud.
 
Requisitos del recargo de prestaciones
 
Los requisitos que han de concurrir para que pueda aplicarse este recargo son tres:

1. En primer lugar, que el empresario haya infringido la normativa en materia de prevención de riesgos laborales, ya sea general o particular y ya sea nacional o comunitaria. De ahí, que nuestra jurisprudencia viene considerando que el deber del empresario es “incondicionado y prácticamente ilimitado”, por está obligado a adoptar todas las medidas de protección y prevención necesarias, para evitar las consecuencias de las posibles imprudencias no temerarias de sus trabajadores, de las que también respondería.
    

2. En segundo lugar, que se produzca un accidente de trabajo o enfermedad profesional que suponga el reconocimiento de una prestaciones de la Seguridad Social. Si no hay prestación, no hay recargo.
   
   Nos referimos a los supuestos de incapacidad temporal o incapacidad permanente, pero también a los supuestos de muerte.
    

3. En tercer lugar, es necesario que exista una relación de causalidad entre la infracción empresarial de las normas en materia de prevención y el daño sufrido por el trabajador.
   
   Esta relación de causalidad puede ser tanto por culpa o negligencia del empresario en el cumplimiento de las normas en materia de prevención, como por culpa “in vigilando”, porque la jurisprudencia del TS ha considerado que no se exonera de responsabilidad al empresario porque los trabajadores incumplan sus obligaciones. La empresa está obligada a comprobar que se cumplen todas las condiciones para que el trabajador realice su trabajo de la forma más segura posible.
   
   De tal manera, que esta relación de causalidad solo cesa en los casos de fuerza mayor extraña al trabajo y por la imprudencia temeraria del trabajador.

Con respecto a la imprudencia temeraria hay que tener en cuenta que nuestro Tribunal Supremo lo ha interpretado de forma restrictiva como “una conducta en la que su autor asume riesgos manifiestos, innecesarios y especialmente graves ajenos al usual comportamiento de las personas; en otras palabras, puede concebirse como el patente y claro desprecio del riesgo y de la prudencia más elemental exigible, como aquella conducta del trabajador en que excediéndose del comportamiento normal de una persona, se corra un riesgo innecesario que ponga en peligro la vida o los bienes, conscientemente.”

Pero, no hay que confundir esta imprudencia con la imprudencia profesional que aparece cuando la actuación del trabajador obedece al exceso de confianza derivado de la monotonía o habitualidad de la tarea, que hace que el trabajador no advierta el peligro, se descuide en el desempeño de sus funciones o se confíe en exceso. En el caso de imprudencia profesional, no se exonera el empresario de responsabilidad y, por tanto, del recargo. Pero, si hay pronunciamientos judiciales en los que esta imprudencia profesional atenúa la responsabilidad empresarial.

Ahora bien, hay que tener en cuenta que la imprudencia del trabajador tiene que probarse y que es el empresario quien tiene la carga de la prueba. Sin que exista esta imprudencia, cuando obedece las órdenes del empresario, por erróneas que sean; ni cuando el trabajador confía en los equipos de protección o en los EPIS puestos a su disposición por la empresa; o cuando realiza labores ignorando los riesgos por no tener la formación adecuada o cuando realiza tareas sin medida de protección alguna cuando estas sean las condiciones proporcionadas por la empresa.
 
Cuantía del recargo de las prestaciones

El recargo de las prestaciones de la seguridad social, conforme al artículo 164 de la LGSS, supone un incremento de las prestaciones económicas que tienen su causa en un accidente de trabajo o enfermedad profesional que varía desde el 30 al 50%, en función de lo grave que haya sido la omisión de las medidas de seguridad.

Entre las distintas prestaciones que se incrementan tenemos la incapacidad temporal o baja, las lesiones permanentes no invalidantes o las incapacidades permanentes en sus distintas modalidades.

Además, debe tenerse en cuenta, que este recargo es también aplicable sobre el complemento que incrementa la pensión de gran invalidez, como en el incremento del 20% de la incapacidad permanente total.

La cuestión que se plantea es si el recargo de las prestaciones puede ser asegurado. ¿Si podemos contratar un seguro que cubra este riesgo?

Esta no es una pregunta baladí, pensemos que el importe medio del recargo de las prestaciones es de 150.000 euros y el máximo puede alcanzar los 400.000 euros. Estamos hablando de cuantías muy elevadas en las que, además, el pago debe realizarse por la empresa en un pago único, una vez que el INSS calcula el capital-coste-renta que supone este incremento sobre la prestación que se reconoce al trabajador, lo que puede ocasionar el cierre de la empresa y que el trabajador o sus herederos no perciban prestación alguna.

La respuesta ha de ser negativa. El recargo no es asegurable. El artículo 164 de la LPL establece que la responsabilidad del pago del recargo establecido en el apartado anterior recaerá directamente sobre el empresario infractor y no podrá ser objeto de seguro alguno, siendo nulo de pleno derecho cualquier pacto o contrato que se realice para cubrirla, compensarla o trasmitirla.

Si bien, es cierto que cada vez hay mas posiciones favorables a su aseguramiento, en base al artículo 15.5 LPRL y de sentencias como la dictada por la Sala de lo Social del Tribunal Supremo de 23 de marzo de 2015. Sin duda, un camino a explorar que permitiría a las empresas hacer frente a situaciones tan complicadas.


David Díaz Martos

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Novedad en la deducibilidad de las cuotas de IVA relativas a suministros de una vivienda afecta parcialmente a la actividad económica del contribuyente

Introducción

Con este artículo pretendo poner en conocimiento el cambio de criterio en materia de deducibilidad de las cuotas de IVA relativas a suministros en aquellas viviendas afectas parcialmente a la actividad económica.

Cada vez es más frecuente que los autónomos utilicen su vivienda como lugar desde el cual trabajan y gestionan su actividad económica, por lo que con este cambio de criterio podrán incluir en su autoliquidación de IVA las cuotas soportadas correspondientes a los suministros de la vivienda en la proporción que se encuentre afecta.
 

Criterio previo de la Administración

Hasta hace pocos meses la Dirección General de Tributos (consulta V0771-23, de 31/03/2023) mantenía el criterio de negar la deducibilidad, en ninguna medida o cuantía, de las cuotas de IVA soportadas por los suministros de un inmueble afecto parcialmente al desarrollo de la actividad.

Es, en esta consulta y otras que las preceden, como  V0326-10, V0200-11, V2382-13, V0354-20, V0257-21 donde la Administración dejaba claro que no podían ser deducidas en ninguna medida ni cuantía las cuotas soportadas por los suministros contratados en la vivienda, como el agua, la luz, el teléfono o internet de aquellos inmuebles que se utilizaban parcialmente al desarrollo de la actividad ya que también constituían su vivienda habitual.

El argumento en el que se basaba la Administración para la no deducibilidad de las citadas cuantías era en la interpretación literal que hacía del artículo 95 la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, el cual establece como requisito para la deducción de las cuotas de IVA soportadas que los bienes o servicios adquiridos se afecten a la actividad económica de forma directa y exclusiva, para a continuación detallar una serie de supuestos en los que se considera que la afectación no es exclusiva como es el caso de aquellos que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales y para necesidades privadas.

Sólo en el caso de las cuotas soportadas en los bienes de inversión se permite la deducción parcial, como ocurre con los vehículos turismo utilizados para uso empresarial y particular, donde existe una presunción de afectación al 50%.
 

Nueva resolución del TEAC dictada en unificación de criterio

No obstante, este criterio se debe entender superado con esta resolución del TEAC, dictada en unificación de criterio. El Tribunal Económico Administrativo Central ha resuelto en su Resolución de 19 de julio de 2023 (RG 00/06654/2022) el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT, desestimándolo, y estableciendo como criterio que:

“De conformidad con lo dispuesto en el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA, interpretado a la luz de los artículos 168 y 168 bis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (Directiva IVA) cabe la deducción por el sujeto pasivo de las cuotas de IVA soportadas por los gastos de suministros (agua, luz, gas) a bienes inmuebles que formando parte del patrimonio de la empresa se utilicen tanto en las actividades empresariales como para uso privado. La deducción de dichas cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa.”

La regularización de la Inspección consistió, entre otras cuestiones, en denegar la deducción de las cuotas de IVA soportado por los suministros (agua, gas y luz) relacionados con el inmueble que se utilizaba simultáneamente por el contribuyente, P S.L., como domicilio fiscal y como vivienda habitual de su socia, Doña X, al amparo de lo dispuesto en el artículo 95 de la Ley 37/1992 de IVA.

El TEAC para llegar a este criterio parte de la base de que el IVA es un impuesto armonizado, por lo que toma en consideración la normativa comunitaria y acude al análisis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006.

En el Fundamento de Derecho Quinto, el TEAC contrasta la Ley de IVA con la Directiva 2006/112/CE de IVA, y en concreto, con el artículo 168 bis de la Directiva, que contempla expresamente la posibilidad de deducir las cuotas de IVA soportadas por los gastos relacionados con un bien inmueble que forma parte del patrimonio empresarial de un sujeto pasivo y que se utiliza por éste tanto para la actividad económica como para fines privados, deducción que debe efectuarse de manera proporcional a la utilización del inmueble en la actividad empresarial.

Con base en lo anterior y en virtud del principio de primacía del Derecho comunitario, el TEAC concluye “que el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA debe ser interpretado de forma amplia, de tal modo que los bienes y servicios en él consignados ni constituyen una lista cerrada ni se refieren únicamente a los bienes de inversión de la regla 2ª del apartado tercero, alcanzando también a los bienes inmuebles. De manera que deben entenderse incluidos en dicho listado los gastos por suministros de agua, luz y gas relacionados con los bienes inmuebles”.

En definitiva, el criterio que unifica el TEAC con esta resolución supera el mantenido tradicionalmente por la Dirección General de Tributos, que tal y como ya hemos señalado, había reiterado su criterio denegando la deducibilidad, en ninguna medida o cuantía, de las cuotas de IVA soportadas por los suministros de un inmueble afecto parcialmente al desarrollo de la actividad.

Este criterio es vinculante para la Administración tributaria puesto que de conformidad con lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 242 de la LGT, los criterios establecidos en las resoluciones de estos recursos serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y para el resto de la Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas.
 

Conclusión

 
En definitiva, estamos ante una resolución importante a favor del contribuyente que debemos conocer y que supone un cambio de criterio por parte de la Administración permitiendo deducir el IVA soportado en los gastos por suministros relativos a bienes inmuebles que, por su naturaleza, se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
 
A este respecto, como recomendación para poder incluir como IVA deducible en el libro registro de facturas recibidas y en la autoliquidación del IVA (modelo 303) la parte proporcional de las cuotas soportadas en los suministros de los inmuebles afectos parcialmente a la actividad económica, es sin duda llevar a cabo una modificación censal para comunicar los metros cuadrados de la vivienda que se encuentran afectos a la actividad económica (siempre que esto no se hubiera hecho cuando se dio de alta la actividad). De este modo, evitaremos argumentos incómodos de la Administración en la que aleguen que no hay constancia de que esa vivienda se encuentra en ninguna medida afecta a la actividad económica.


Carmen María Alegre Guillén

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AECE en ACCOUNTEX 2023

Los pasados días 7 y 8 de noviembre de 2023, AECE participó activamente en el evento de referencia para despachos profesionales, asesores y empresas.

AECE tuvo su "stand" en Accountex España, la feria se celebró en las instalaciones de IFEMA MADRID dirigida a profesionales dedicados a la contabilidad y gestión empresarial, despachos profesiones pequeños y medianos, asesorías y pymes con departamento de finanzas propio.

Se impartierón seminarios, talleres y mesas redondas por profesionales especializados.

Fueron dos días de intenso contacto con asociados que pasaron por nuestro stand, y de no asociados, que quisieron conocer la AECE, y los servicios que prestamos.

La AECE, desplazó a toda la oficina, y contamos con la presencia del Presidente de la Asociación, así como de algunos miembros de la Junta Directiva que dieron la bienvenida a los asistentes.

La AECE, editó para la ocasión una revista, con una selección de artículos publicados en nuestra revista digital, así como las tablas de cuentas y un folleto de los servicios de la Asociación. Todo este material, fue altamente valorado por los asistentes que nos visitarón.

La Asociación, a través del Presidente Autonómico, Antonio Ibarra López, impartió la ponencia “Fiscalidad de las Criptomonedas”, la asistencia desbordó todas las previsiones, llenando completamente el aforo de la sala y el pasillo posterior con visitantes que no quisieron perderse la ponencia y la siguieron de pie, como colofón nuestro ponente cosechó un fuerte aplauso, señal inequivoca del éxito de su intervención.

Sin duda, la particiapción de AECE arroja un resultado positivo, nuestra imagen ha ganado valor, hemos interactuado con asociados, visitantes, empresas del sector y con otras entidades y colectivos de la asesoría empresarial. El análisis de los indicadores de participación nos permiten corregir y añadir lo que podemos aportar para mejorar en la próxima edición de ACCOUNTEX 2024. 

EL FUTURO DE LA CONTABILIDAD Y LA GESTIÓN EMPRESARIAL.

¡Te esperamos los días 6 y 7 de noviembre de 2024!

AECE - REGIÓN de MURCIA 2023

Como cada año, aece celebró sus jornadas socio-culturales, en esta ocasión en la impresionante Región de Murcia, donde disfrutamos de su cultura, historia, folclore y gastronomía, en un clima de hermandad entre los más de cien compañer@s asistentes.

Los pasados días 26 a 28 de octubre, celebramos las jornadas anuales de confraternidad. Este año, tuvimos la oportunidad de visitar la región de Murcia.

El día 26,  despues del recibimiento de bienvenida y entrega de acreditaciones a los compañer@s y acompañantes llegados desde todas las regiones, disfrutamos de una cena en el restaurante "La Gavacha" en la que no falto una animada charla entre los comensales.

El día 27, tras el descanso y coger fuerzas en el desayuno y una vez "roto el hielo" del primer día, todo eran saludos... “Buenos días”, “¿qué tal la noche?”, etc... Nos dirigimos en dos autobuses hasta la ciudad de Cartagena.

En Cartagena, los más de 90 asistentes, nos dividimos en 3 grupos, cada uno con su guía turístico, con las que recorrimos la ciudad, visitando los lugares más émblematicos, como el impresionante teatro Romano, en el que uno de nuestros asociados de la ciudad de Zaragoza, nos sorprendió en el escenario del mismo -de más de 2.000 años de antigüedad- con una Jota Aragonesa.

Jota Aragonesa en el teatro de Cartagena

La visita a la ciudad la concluimos con un paseo por el casco antiguo, visitando sus edificios “modernistas” y tomando un típico café “asiático” en un bar centenario.

Pero el programa estaba repleto de actividades, por lo que dejamos Cartagena, para dirigirnos hacia la Manga del Mar Menor. Allí, almorzamos con una degustación gastronómica típica de la región de Murcia.

Posteriormente visitamos el faro del Cabo de Palos desde pudimos contemplar el atardecer, su bahía y sus aguas cristalinas color turquesa.

Regresamos al hotel en Murcia capital, con dos horas de tiempo libre, que los asistentes utilizaron para visitar, hacer compras o descansar, antes de cenar en el restaurante "Paco’s".

El sábado, día 28, tras el desayuno, nos desplazamos en los autobuses hasta Lorca, nuevamente nos dividimos en 3 grupos con nuestras guías turísticas para la visita de la ciudad, recorriendo el museo de la célebre Hermandad del paso Azul, donde fuimos recibidos por el Presidente de la misma.

Posteriormente, callejeamos por la ciudad, para finalmente subir (en autobus) al castillo de Lorca, fortaleza fronteriza entre el Reino Cristiano de Murcia y el Musulmán de Granada.

Tras un exquisito almuerzo con productos de la zona en el Parador Nacional del Castillo de Lorca, regresamos al hotel para descansar antes de la Cena Anual aece 2023.

La Cena Anual, colofón de hermandad de nuestro paso por Murcia, transcurrió entre las animadas conversaciones y  las risas entre compañeros y amigos.

Como no podía faltar tras el brindis, unas palabra y los reconocimientos a los asociados por sus años de pertenencia a la asociación.

En el baile, entre canciones actuales, y más clásicas, participamos todos los asistentes, pero queremos dejar un breve detalle del baile.

Sevillanas en el baile

¡Por cierto! Este año 2024, los días 26, 27 y 28 de Septiembre, ¡¡nos vemos en Toledo!!